معمولا بخشی از مابه تفاوت به داراییها و بدهیهای موجود شرکت فرعی (که ارزش منصفانه آن ها متفاوت از مبلغ دفتری آن ها است)و بخش دیگر از آن (در صورت وجود) به سرقفلی تخصیص داده می شود.با انجام این کار خالص داراییهای شرکت فرعی،در صورتهای مالی تلفیقی به ارزش منصفانه در تاریخ تحصیل گزارش می شود.این در حالی است که هزینه استهلاک این داراییها در صورتهای مالی جداگانه شرکت فرعی بر اساس بهای تمام شده گزارش شده است اما در صورتهای مالی تلفیقی باید بر اساس ارزش منصفانه ارائه شود.بنابرین در تعدیلات دسته دوم تفاوت بین ارزش منصفانه و مبلغ دفتری این داراییها طی عمر مفید آن ها مستهلک می شود.
ج)حذف مانده حسابها و معاملات درون گروهی
مانده حسابها و معاملات درون گروهی شامل فروش،هزینه،سود و زیان تحقق نیافته ناشی از معملات درون گروهی،درآمد سود سهام و غیره است.ایم مانده حسابها و معاملات درون گروهی با این استدلال حذف می شوندکه یک شخصیت اقتصادی واحد کالایی را به خود نمی فروشد. یا از خود خریداری نمی کند و یا اینکه از خود طلب ندارد یا بدهی به خود ندارد.لذا اینگونه معاملات مانده های درون گروهی، باید در صورتهای مالی تلفیقی حذف شوند. معاملات درون گروهی ممکن است منتج به سود یا زیانی گردد که در مبلغ دفتری داراییهای گروه،نظیر موجودی مواد و کالا و داراییهای ثابت مشهود، منظور می شود.در مورد آن بخش از داراییها که در تاریخ ترازنامه همچنان در تملک واحدهای تجاری مشمول تلفیق است،سود یا زیان ثبت شده در صورتهای مالی جداگانه واحد تجاری عملا برای گروه به عنوان یک مجموعه، تحقق نیافته است زیرا هیچ گونه افزایش یا کاهش در خالص داراییهای گروه واقع نمی شود.سود یا زیان با فروش داراییها به اشخاص خارج از گروه یا مصرف یا استفاده از آن ها تحقق مییابد. بنابرین اینگونه سودها و زیانها، از نتایج عملیات و مبلغ دفتری داراییهای گروه حذف می شود. سود یا زیان تحقق نیلفته باید به طور کامل حذف شود، حتی اگر واحد تجاری فرعی دارای سهامدار اقلیت باشد.
د)شناسایی سهم اقلیت از سود خالص و سود انباشته پس از تاریخ تحصیل
تلفیق شرکت اصلی و واحد فرعی آن که به طور کامل تحت تملک است با تلفیق واحد فرعی که کمتر از ۱۰۰ درصد آن در تملک شرکت اصلی است، تفاوت دارد. تفاوت آن ها در وجود سهم اقلیت میباشد. سهم اقلیت یا سهم فاقد کنترل، واژه ای است که در مورد ادعای سایر سهامداران به جزء واحد تجاری اصلی(سهم دارای کنترل)نسبت به سود یا زیان و خالص داراییهای واحد تجاری فرعی،به کار می رود.سهم اقلیت از سود یا زیان خالص شرکت فرعی، در ذیل صورت سود و زیان تلفیقی،و سهم اقلیت از خالص داراییهای واحد تجاری فرعی،در ترازنامه تلفیقی ارائه می شود.
گفتار سوم: مروری برتحقیقات گذشته مرتبط با موضوع پژوهش
۲-۲۱) رابطه بین اقلام صورتهای مالی و مالیات بر درآمد شرکتها :
تحقیقات نسبتا جامعی در مورد رابطه بین تغیییر اقلام و ساختارهای صورتهای مالی با میزان مالیات بر درآمد شرکتها انجام شده است. از آن جمله ایزدی نیا و رسائیان(۱۳۸۷)به بررسی ساختار سرمایه و مالیات بر درآمد شرکتها در ایران پرداختند نتایج این تحقیق بیانگر عدم وجود رابطه معنادار بین ساختار سرمایه و مالیات شرکتها پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران میباشد.
– یکی دیگر از مواردی که در تهیه صورتهای مالی مورد توجه قرار میگیرد مسئله محافظه کاری است و می توان اشاره کرد که، مالیات در کنار سایر عوامل قراردادی،حقوقی و قوانین و مقررات حسابداری علتی برای محافظه کاری است.خدامی پور و ترک زاده(۱۳۹۰)به بررسی تاثیر مالیات بر محافظه کاری در گزارشگری مالی و همچنین مربوط بودن اطلاعات حسابداری پرداختند. نتایج حاصل از آزمون فرضیات پژوهش نشان میدهد که شرکتهایی که خالص جریان نقد عملیاتی آن ها بسیار بزرگتر از درآمد مشمول مالیات آن ها است، محافظه کاری بیشتری نسبت به سایر شرکتها دارند، اما در مورد شرکتهایی که خالص جریان نقد عملیاتی آن ها بسیار کوچکتر از درآمد مشمول مالیات آن ها است، نمی توان گفت که محافظه کاری کمتری نسبت به سایر شرکتها دارند. علاوه بر این یافته های پژوهش نشان میدهد که مالیات نه تنها مربوط بودن اطلاعات حسابداری را که شرکتها ارائه میکنند کاهش نمی دهد، بلکه باعث افزایش مربوط بودن اطلاعات نیز میگردد.
– یکی از استانداردهای بینالمللی حسابداری که تاثیر بسزایی در کیفیت گزارشگری مالی دارد استاندارد حسابداری مالیات بر درآمدشماره ۱۲ است. نبود این استاندارد در مجموعه استانداردهای حسابداری ایران موجب انحراف صورتهای مالی می شود، چرا که این استاندارد ابزاری برای تفکیک اندازه های حسابداری مالی از اندازه های قوانین مالیاتی و تخصیص تفاوت این اندازه ها به ادوار مالی دوره عمر مبادلاتی که باعث ایجاد این تفاوت شده اند، فراهم میکند.در حال حاضر درایران، گزارشگری مالیاتی بر مبنای استاندارد بینالمللی حسابداری آن وجود ندارد و تمامی اقدامات فعلی در حد اجرای ماده ۲۷۲ قانون مالیات ها و خارج از چهارچوب گزارشگری مالی و به طور مستقل انجام و ملاحظه میگردد. وجود بحران های مالی در شرکتهایی چون ورلدکام، انرون، زیراکس سبب شد موضوع شفافیت صورتهای مالی به عنوان یک پدیده مورد لزوم و ضرورت بازار، سهم اهمیتی بیشتری را بخود اختصاص دهد.عدم هماهنگی بین حسابداری مالی و قوانین مالیاتی نیز فرصتی را برای مدیران فراهم آورد تا بتوانند درآمد دفتری و یا سود مشمول مالیات را دستکاری نمایند.تخلفات ناشی از فرار مالیاتی، خلا بین مالیات واقعی و مالیات پرداخت شده در کاهش شفافیت گزارشگری مالی بی تاثیر نبوده است.در گزارشگری مالیاتی سهم دولت از منافع بنگاه از طریق سود حسابداری قابل قبول ممیز مالیاتی به همراه برخی تعدیلات محاسبه می شود. در واقع این فرایند به طور غیرمستقیم میتواند مهر تائیدی بر سود حسابداری گزارشگری مالی باشد یعنی در صورت پذیرش گزارش مالیاتی توسط مراجع مالیاتی، طبیعتا اعتبار ویژه ای به گزارشات مالی بخشیده می شود. با این وجود نقش نهادهای قانون گذار در الزامی کردن افشای اطلاعات و افزایش شفافیت برجسته تر از گذشته می شود. گرچه اطلاعات کامل در بهترین شرایط نیاز به الزامات قانونی دارد.
– فانگ جاوو(۲۰۰۶) Fung jaooدر پژوهشی به این نتیجه رسیدند که قوانین مالیاتی ناگزیر بر عمل حسابداری اثر میگذارد و حسابداری به عنوان یک فن دارای اصول و ضوابط خاص خویش است که تحت تاثیر قوانین مالیاتی قرار گرفته است.این تاثیر پذیری به گونه ای باید باشد که به ایجاد یک ثبات رویه منتهی گردد.
طالب نیا و همکاران (۱۳۸۹)در مطالعه ای با تأکید بر موضوع شفافیت گزارشگری مالی، به بررسی ارتباط آن با گزارشگری مالیاتی پرداخته است.نتایج پژوهش بیانگر وجود یک رابطه مثبت بین گزارشگری مالیاتی و شفافیت گزارشگری مالی بوده است، به طوری که در صورت تهیه گزارشگری مالیاتی به ضمیمه گزارشگری مالی، شفافیت گزارشگری مالی تا حدود زیادی تامین خواهد شد.
